http://barton.ru/
Обучение навыкам организации и участия в закупках (тендерах). Очное, корпоративное в Краснодаре, Сочи, Краснодарском крае и Республике Крым, дистанционное по всей стране. Сопровождение в закупках по 44-ФЗ и 223-ФЗ. Выдача электронной подписи. Аккредитация на электронных торговых площадках.
8 (861) 292 77 04

8 (978) 071 69 85

tender@barton.ru

Обучение Заказчиков

по 44-ФЗ

в Краснодаре

в Сочи

в Крыму

по 223-ФЗ

в Краснодаре

в Сочи

в Крыму

Обучение Поставщиков

в Краснодаре

в Сочи

в Крыму

Дистанционное обучение

по 44-ФЗ

по 223-ФЗ


Услуги

Теория и практика налогообложения и финансового права



Раздел V. ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И ФИНАНСОВОГО ПРАВА. СТАТЬИ
В разделе «Теория и практика налогообложения и финансового права. Статьи» размещаются работы ученых, аспирантов, соискателей, специалистов-практиков по проблемным вопросам налогообложения (как экономики налогов, так и налогового и финансового права), а также публикации по смежным отраслям знаний.
Анализ практики осуществления налогового контроля
применения трансфертного ценообразования в России
Грундел Лариса Петровна, кандидат экономических наук, заместитель заведующего кафедрой «Налоговое консультирование», Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации, г. Москва
Отток финансовых ресурсов ведет к резкому сужению налоговой базы и в конечном итоге к существенному уменьшению налоговых поступлений в государственные бюджеты. Так, стоимость активов, хранящихся на офшорных счетах по всему миру, оценивается в пределах от 1,7 трлн до 11,5 трлн долл., тогда как только США оценивают свои налоговые потери от деятельности оффшорных юрисдикций в 100 млрд долл. ежегодно. Данная ситуация обостряет конкуренцию между государствами за право сбора налогов с субъектов предпринимательства.
Формирование системы налоговых изъятий на национальном и международном уровнях оказывает непосредственное влияние на развитие финансовых отношений, функционирование глобальных рынков капитала, товаров и услуг, является определяющим для поддержки внутригосударственной экономической политики и развития интеграционных процессов. Различие ставок налогообложения в разных странах становится одним из определяющих факторов, оказывающим серьезное воздействие на инвестиционные потоки. Проблема легитимности и необоснованного занижения налоговых обязательств компаний перед бюджетной системой Российской Федерации в результате использования трансфертного ценообразования требует решения.
Налоговый контроль за трансфертными ценами является одним из важных направлений государственной налоговой политики. Для России актуальной проблемой является обеспечение противодействия использованию трансфертных цен взаимозависимыми организациями в целях минимизации налогов. Основными способами налоговой оптимизации с использованием трансфертных цен являются:
— концентрация прибыли в компании, уплачивающей налог на прибыль организаций в субъекте Российской Федерации, предоставляющем льготные условия налогообложения в форме установления пониженной ставки налога или путем предоставления субсидий из бюджета;
— концентрация добавленной стоимости в организации, которая прекращает свою деятельность, не исполнив обязанности по уплате налогов, а экономическую выгоду переводит в пользу третьего лица;
— концентрация прибыли организации в иностранных государствах с льготными условиями налогообложения.
При этом очень часто организация, основной деятельностью которой является производство и торговля, может концентрировать прибыль или добавленную стоимость в низконалоговых юрисдикциях или фирмах-однодневках путем осуществления сделок с реальными или фиктивными услугами (консалтинговыми, консультационными, рекламными) или нематериальными активами (авторскими правами, лицензиями, торговыми марками, патентами).
Меры по минимизации потерь бюджетной системы РФ от использования трансфертных цен введены преимущественно в отношении налогоплательщиков, признаваемых крупнейшими, а также крупных операций и сделок, потери от которых для бюджета могут быть существенными.
Количественная величина возникающих налоговых споров, относящихся к трансфертному ценообразованию, неуклонно растет. В табл. 1 представлена динамика роста налоговых споров в отношении применения трансфертного ценообразования в России за период с 2001 г. по 2013 г. Так, в 2001 г. количество налоговых споров по правомерности применения используемых налогоплательщиком цен составляло 150, уже к 2005-му оно возросло до 500, а в 2013 г. этот показатель превзошел 2500 дел.
Таблица 1. Число налоговых споров по применению
трансфертного ценообразования с 2002 по 2013 г. <1>

Годы 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013
Кол-во 150 201 240 500 560 750 800 1498 1800 2100 2300 2510

———————————
<1> Составлено на основе сведений из информационной системы «КонсультантПлюс».
Стремительный рост налоговых споров говорит об увеличении внимания налоговых органов к данному вопросу и неоднозначном восприятии налоговыми органами существующего законодательства в отношении налогового контроля за трансфертным ценообразованием, в результате чего возникает различное толкование принятых законодательно методов налогового контроля, и, как результат, интенсивном использовании корпорациями инструмента снижения собственных налоговых выплат.
Ведение деятельности с использованием трансфертного ценообразования свойственно в основном таким отраслям, как биотехнологии, нефтегазовая отрасль, автомобилестроение, производство потребительских товаров, телекоммуникации, финансовые услуги, а также фармацевтическая промышленность.
Особенно пристальное внимание налоговые органы уделяют сделкам с контрагентами, зарегистрированными в офшорных зонах, и странами из «черного списка» <2>. Наиболее яркими признаками, побуждающими к проведению налоговых проверок в области трансфертного ценообразования, является высокий уровень прибыли либо крупные убытки внутри холдинга, выплаты значительных вознаграждений за управленческие услуги, реструктуризация, которая включает сокращение либо закрытие одного из подразделений, и сделки с фирмами внутри холдинга через офшорную зону.
———————————
<2> Приказ Минфина России от 13 ноября 2007 г. «Об утверждении Перечня государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)».
Рассмотрение налоговых споров, возникших в связи с применением трансфертного ценообразования, позволило выявить проблемы, с которыми сталкиваются налоговые органы при проведении налогового контроля на предмет соответствия цен, применяемых в сделках налогоплательщика, рыночному уровню.
Одной из основных проблем, возникающих у налогового органа, является правильный выбор метода определения рыночной цены. Проанализируем соотношения применяемых методов определения рыночных цен при осуществлении налогового контроля и эффективность их использования на основе перечня налоговых споров, возникших между налогоплательщиками и налоговыми органами в отношении вопросов применения трансфертного ценообразования с 2006 по 2013 г. (табл. 2).
Таблица 2. Структура и эффективность
используемых методов определения <3>

Метод сопоставимых рыночных цен Метод последующей реализации Затратный метод Прочие Всего
% выигранных дел 59 9 17 0 85
% проигранных дел 8 2 3 2 15
Всего 67 11 20 2 100

———————————
<3> Составлено на основе сведений из информационной системы «КонсультантПлюс».
Таким образом, налоговые органы наиболее часто осуществляют проверку посредством метода сопоставимых рыночных цен, а именно примерно в 65% случаев. Чуть менее распространенным методом определения цен оказался затратный метод, он применяется в 21% случаев. Доля, приходящаяся на метод последующей реализации, составила всего 11% от общего числа налоговых споров. Доля метода сопоставимой рентабельности и метода распределения прибыли незначительна и составила всего 3%, поскольку данные методы стали возможными после вступления в силу Закона № 227-ФЗ, с 1 января 2012 г. В табл. 2 они показаны в категории «Прочие».
Анализ показывает (табл. 3), что количество дел, выигранных налоговыми органами, незначительно и не превышает 8 процентов от общего количества налоговых споров в отношении используемых компаниями трансфертных цен.
Таблица 3. Проблемы проведения налогового контроля
над соответствием трансфертных цен рыночному уровню
с 2006 по 2013 г. <1>

Проведение контроля необосновано Споры, выигранные налоговыми органами Рыночная цена не определена Неправильные источники информации Использован неверный метод Не доказана сопоставимость Прочие
% 14 8 27 5 10 22 14

———————————
<1> Составлено на основе сведений из информационной системы «КонсультантПлюс».
Одной из основных преград, возникающих при проведении налогового контроля над трансфертными ценами, которые в целях налогообложения использует налогоплательщик, является недостаток доступной информации о рыночной цене. Другой, не менее важной преградой в 19% дел становится неспособность налоговых органов выявить сопоставимые сделки в целях осуществления проверки соответствия применяемых налогоплательщиком цен рыночному уровню, что может быть связано с уникальностью сделки или ее единичным характером, а также с необоснованным использованием критериев сопоставимости.
Налоговое законодательство установило определенные случаи, позволяющие налоговым органам проверить правомерность устанавливаемых цен, однако данные критерии в 18% рассмотренных дел налоговые органы не учитывают, что говорит о противоречивости налогового законодательства в области налогового контроля применения трансфертного ценообразования.
В 12% случаев налоговые органы проводят налоговый контроль с использованием некорректного для данной сделки метода определения рыночной цены, что, в свою очередь, вытекает из отсутствия четкого практического обоснования использования выбранного метода для конкретной контролируемой сделки.
Одной из серьезных проблем налогового контроля правильности применения цен является неоднозначное понимание налогового законодательства в отношении используемых источников информации для установления рыночной цены. Как показывает анализ, определение рыночной цены налоговыми органами при помощи неверных источников информации в 6% случаев является причиной, мешающей налоговым органам установить рыночный уровень используемых налогоплательщиками трансфертных цен.
Таким образом, существует множество недоработок в Законе № 227-ФЗ, а возможные разночтения потенциально несут в себе угрозу уклонения от уплаты налогов. Очень важно, чтобы механизмы контроля трансфертных цен не оказывали излишнего давления на российский бизнес, не создавали условий для замедления роста компаний.
В 2014 г. замедление, начавшееся в российской экономике, продолжается, экономическая ситуация ухудшилась по сравнению с предыдущим годом. Рост ВВП в I квартале 2014 г. (к I кварталу 2013 г.) составил, по оценке Минэкономразвития России, 0,8%, инвестиции снизились на 4,8%, реальные располагаемые денежные доходы — на 2,4% по сравнению с аналогичным периодом 2013 г. Перспективные направления развития налоговой системы также свидетельствуют об ужесточении норм, связанных с налоговым регулированием трансфертного ценообразования.
Рассмотрев практику проведения налогового контроля в отношении трансфертного ценообразования, можно сделать следующие выводы.
Рост количества налоговых споров по вопросам применения трансфертного ценообразования не только отражает тенденцию усиления внимания налоговых органов к данному предмету, но и дополнительно подтверждает существование проблем и недостатков налогового законодательства по контролю за трансфертными ценами.
Наиболее часто для осуществления контроля налоговые органы используют метод сопоставимых рыночных цен. Применение этого метода, как и остальных четырех, сопряжено с некоторыми сложностями. Например, российское законодательство установило требование об использовании исключительно официальных источников информации. Во многих случаях, связанных с применением методов по определению рыночных цен, положение об официальных источниках информации становится непреодолимой преградой для налоговых органов в спорных налоговых ситуациях, так как именно на этом основании в судах им было отказано в рассмотрении представленной налоговыми органами информации.
Налоговая система является мощным инструментом управления экономикой в условиях рынка, и при повышении инвестиционной привлекательности, экономической стабильности и инновационного экономического роста перед государством стоят глобальные проблемы в области налогообложения:
— обеспечение поступления налоговых доходов;
— повышение эффективности налогового администрирования;
— согласованность национального налогового законодательства с международными нормами;
— гармонизация и унификация законодательства о трансфертном ценообразовании;
— установление организационно-правовых процедур, обеспечивающих механизм борьбы с уклонением от уплаты налогов в условиях международной налоговой конкуренции;
— усиление контроля за трансфертными ценами в условиях интенсификации международной налоговой конкуренции;
— установление параметров сотрудничества налоговых администраций и устранение причин возникновения налоговых споров, касающихся двойного налогообложения.
При этом общая эффективность налогового контроля по вопросам применения трансфертного ценообразования составляет не более 8% от всех рассмотренных дел. Таким образом, в результате снижения налогоплательщиком налогового бремени с помощью ценовой манипуляции государство лишается налоговых платежей, которые оно получило бы при следовании контрагентами «принципу вытянутой руки» и применении рыночных цен.
Список литературы
1. Федеральный закон от 18.07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения».
2. Грундел Л.П. Налоговое администрирование трансфертного ценообразования в России: Монография. М.: Финансовый университет при Правительстве РФ, 2014.
3. OECD Model Tax Convention on Income and Capital, Articles 7, 9.
4. oecd/.
5. nalog/.
6. vedomosti/.
7. economy/wps/portal.
Налоговый кодекс Российской Федерации:
primus inter pares <1>
———————————
<1> Статья выполнена при финансовой поддержке Российского гуманитарного научного фонда, номер проекта 14-33-01293.
Демин Александр Васильевич, кандидат юридических наук, доцент кафедры коммерческого, предпринимательского и финансового права Сибирского федерального университета, г. Красноярск
Петров Александр Александрович, кандидат юридических наук, доцент кафедры теории государства и права Сибирского федерального университета, г. Красноярск
В статье рассматриваются теоретические основания приоритета Налогового кодекса РФ в системе отраслевого регулирования как кодифицированного акта. Анализируются некоторые проблемы, связанные с установлением предметной (горизонтальной) иерархии в налоговом праве. Авторы обосновывают содержательный приоритет нормативных обобщений и норм кодифицированного акта над актами текущего законодательства на примере законодательства о налогах и сборах.
Если попытаться максимально емко и лаконично описать общий вектор развития налогового права в современной России, то можно смело ограничиться лишь одним словом. Это кодификация.
Сущность кодификации состоит в создании правотворческим путем концептуально единого, логически цельного и внутренне согласованного нормативного акта, закладывающего основы правовой регламентации широкой группы общественных отношений.
В континентальной правовой традиции кодификация законодательства рассматривается как безусловно прогрессивное явление. Так, Н. Рулан пишет: «…кодифицированное право ясно, коммуникабельно, упорядоченно, рационально» <1>. «Кодекс замышляется как некий закрытый мир и видится наиболее последовательным воплощением идеи системы в юридической литературе» <2>, — отмечает Р. Кабрияк. По мнению Т.Н. Рахманиной, «кодификация помогает решить проблему юридической целостности и компактности законодательства, поскольку наличие крупноблочных сводных актов ведет к сокращению раздробленной массы нормативного материала, уменьшает вероятность его многократного дублирования» <3>. Ю.А. Тихомиров полагает, что «кодификация выступает наиболее радикальным способом упорядочения и обновления законодательства и кодексы занимают видное место в системах национальных законодательств» <4>. Очевидный рост управляемости системой позитивного права со стороны законодателя-кодификатора также является сильным доводом в пользу этой формы систематизации права <5>.
———————————
<1> Рулан Н. Юридическая антропология: Учебник. М.: Норма, 1999. С. 202.
<2> Кабрияк Р. Кодификации. М.: Статут, 2007. С. 168.
<3> Рахманина Т.Н. Кодификация и системное развитие права // Кодификация законодательства: теория, практика, техника: Материалы Международной научно-практической конференции (Нижний Новгород, 25 — 26 сентября 2008 г.): Сб. ст. / Под ред. В.М. Баранова, Д.Г. Краснова. Н. Новгород, 2009. С. 93.
<4> Тихомиров Ю.А. Теория кодекса // Кодификация законодательства: теория, практика, техника: Материалы Международной научно-практической конференции (Нижний Новгород, 25 — 26 сентября 2008 г.): Сб. ст. / Под ред. В.М. Баранова, Д.Г. Краснова. Н. Новгород, 2009. С. 45.
<5> Ф. Ост в этой связи заключает: «Помещая действующее право в нечто вроде кодификационных матриц немедленного действия, законодатель надеется тем самым ограничить неконтролируемый бег права» (Цит. по: Кабрияк Р. Кодификации. С. 155).
Поэтому неудивительно, что кодифицированные акты в системе российского законодательства выполняют роль фундамента — на основе их норм и нормативных обобщений возникают текущие законы и подзаконные акты.
Являясь кодифицированным актом прямого действия, Налоговый кодекс РФ (далее — НК РФ, НК, Кодекс) занимает особое место среди источников налогового права. Его главная задача — структурирование налогового права как отрасли, формирование правовых основ налоговой системы России.
Вместе с тем существует целый ряд проблем, связанных с разрешением коллизий и выстраиванием иерархических рядов в системе регулирования налоговых отношений. В частности, требуют анализа потенциальные нормативные конфликты между НК РФ и другими актами налогового законодательства, межотраслевые коллизии и внутренняя рассогласованность между нормами самого Кодекса.
Исходной посылкой, демонстрирующей подход отечественного законодателя к разрешению такого рода коллизий, выступает идея приоритетности положений НК РФ перед нормами иных нормативных правовых актов в сфере налогов и сборов. Такой приоритет вытекает из п. 1 ст. 1 НК РФ, согласно которой «законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах». То же правило действует в отношении региональных и муниципальных нормативных правовых актов о налогах и сборах (ст. ст. 4, 5 НК РФ). В ст. 6 НК РФ определены признаки, по которым тот или иной нормативный правовой акт о налогах и сборах может быть признан ему не соответствующим. Закрепляя положение о том, что акты налогового законодательства должны соответствовать НК РФ, законодатель тем самым устанавливает особое положение последнего в системе отраслевого регулирования.
Формально-юридически НК РФ не просто закон, он primus inter pares (первый среди равных) в системе налоговых законов. Подчеркнем, что законодательно закрепленный приоритет НК РФ ограничен предметом его регулирования (ст. 2 Кодекса). Если, скажем, в Налоговый кодекс «контрабандой» проникают нормы другой отраслевой природы (например, гражданско-процессуальные), то они не будут иметь формального приоритета перед иными нормами соответствующей отрасли права (закрепленными, к примеру, в Гражданском процессуальном кодексе РФ) лишь на основании своей «прописки» в НК. Таким образом, иерархия НК и иных федеральных налоговых законов является предметной <1>.
———————————
<1> См. подробнее об указанном феномене: Петров А.А., Шафиров В.М. Предметная иерархия нормативных правовых актов: Монография. М.: Проспект, 2014. 208 с.
Такое регулирование является своеобразным ноу-хау отечественного законодателя и довольно противоречиво воспринимается за рубежом. Так, А. Бланкенагель, сравнивая налоговое законодательство Германии и России, отмечает, что Налоговый кодекс России рангом выше, чем другие налоговые законы, и это с точки зрения юридической логики является нонсенсом, так как по общему положению более поздний закон отрицает действие более раннего закона, другого не может быть. Однако с точки зрения определенности ученый допускает, что «…этот принцип дает определенные преимущества, потому что посредством этого двухступенчатого регулирования в области налогового права принцип определенности… приобретает некую эффективность», которой в Германии нет <2>.
———————————
<2> Бланкенагель А. Подход к разрешению налоговых споров в ФРГ. Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2003 года / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2004. С. 107.
Отечественные исследователи также по-разному относятся к идее наделения кодифицированных актов повышенной юридической силой в рамках предмета их регулирования. Одни полагают, что предметная иерархия вполне конституционна и легитимна <3>. Другие, напротив, отказывают данной концепции в праве на существование <4>.
———————————
<3> См.: Поленина С.В., Сильченко Н.В. Научные основы типологии нормативно-правовых актов в СССР. М.: Наука, 1987. С. 69 — 74; Толстик В.А. Иерархия источников российского права: Монография. Н. Новгород, 2001. С. 98; Брагинский М.И., Витрянский В.В. Договорное право: общие положения. М.: Статут, 1999. Кн. I. С. 53; Рузанова В.Д. Гражданский кодекс РФ: теоретические основы приоритета // Цивилист. 2007. № 3. С. 3 — 7; Бошно С.В. Кодификационные акты и другие источники права: проблемы приоритета // Кодификация законодательства: теория, практика, техника: Материалы Международной научно-практической конференции (Нижний Новгород, 25 — 26 сентября 2008 г.). Н. Новгород: Изд-во Нижегор. акад. МВД России, 2009. С. 141 — 142; и др.
<4> См.: Миронов Н.В. Международное право: нормы права и их юридическая сила. М.: Юрид. лит., 1980. С. 73; Курбатов А.Я. Разрешение коллизий в предпринимательском праве // Законность. 2001. № 3. С. 39 — 42; Бриксов В.В. О юридической силе кодифицированных федеральных законов // Журнал российского права. 2003. № 8. С. 82 — 92; Головко Л.В. Место кодекса в системе источников уголовно-процессуального права // Государство и право. 2007. № 1. С. 38 — 45; Андреева М.В. Правовые позиции КС РФ по порядку вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах // Налоговед. 2004. № 7. С. 21 — 22; и др.
На наш взгляд, есть серьезные основания для поддержки идеи отраслевого приоритета кодифицированных актов и ее практического воплощения в жизнь.
Важнейшим требованием, предъявляемым как к праву в целом, так и к отдельным его сегментам, является системность. Налоговый кодекс с самого начала воспринимался (и воспринимается) как системообразующий акт для налогового права России. Кодификация всегда означает структурную упорядоченность нормативных актов по вопросам налогообложения, что неизмеримо повышает регулятивные возможности налогово-правовых норм. Но для эффективного выполнения этой задачи Кодекс должен априори иметь приоритет в системе отраслевого законодательства, выступая в роли своеобразной «отраслевой» конституции.
Вопрос заключается в том, достаточно ли законодателю просто объявить приоритет НК РФ в рамках отраслевого регулирования и на этом успокоиться? Видимо, ответить на него нужно отрицательно хотя бы в силу того, что положения, закрепляющие приоритет кодифицированного акта над нормами иных нормативных актов, включая и нормы федеральных законов, включены законодателем в Бюджетный кодекс РФ, Гражданский кодекс РФ, Земельный кодекс РФ, Трудовой кодекс РФ и многие другие кодифицированные акты. Причем между кодексами «с приоритетом» также могут возникать межотраслевые коллизии, поскольку в силу системности и динамичности позитивного права, тесной взаимосвязи внутренней и внешней форм права невозможно разделить законодательство, как подводную лодку, на ряд абсолютно изолированных отсеков; к тому же кодификация может проводиться как в рамках профилирующих, так и в рамках комплексных отраслей права, что в конечном итоге и порождает взаимное «наложение» определенных на различной основе предметов регулирования кодифицированных актов.
Поэтому вопрос о соотношении норм НК РФ и норм, содержащихся в федеральных законах иной отраслевой природы, достаточно сложен; ведь речь идет об актах одинаковой юридической силы, причем в законодательстве отсутствует норма, прямо разрешающая подобные коллизии. Мы исходим из идеи содержательной приоритетности НК РФ в регламентации налоговых отношений. В данном случае вполне оправданно рассматривать НК РФ в качестве специального акта, принятого для регулирования отношений в сфере налогов и сборов, и руководствоваться принципом lex specialis derogat generali. При этом для устранения потенциальных споров целесообразно дополнить ст. 6 части первой Налогового кодекса Российской Федерации п. 5 следующего содержания: «5. Нормы налогового права, содержащиеся в законах, не относящихся к законодательству о налогах и сборах, и иных нормативных правовых актах, не относящихся к актам о налогах и сборах, должны соответствовать настоящему Кодексу». Такая формулировка в определенной мере поможет сгладить остроту межотраслевых коллизий, но ее принятие не гарантирует того, что не появятся соответствующие нормы-клоны в Бюджетном, Гражданском, Земельном, Трудовом и иных кодексах, которые предельно осложнят правоприменение и могут рассматриваться как нормативные препятствия в реализации прав и законных интересов налогоплательщиков.
К сожалению, нормы Конституции РФ не предусматривают отраслевую и межотраслевую иерархию в системе федеральных законов, что делает вывод о приоритете кодифицированных актов, включая НК РФ, довольно уязвимым, особенно в контексте правовой позиции Конституционного Суда РФ, подтвердившего конституционность приоритета кодифицированного акта перед иными федеральными законами, но сделавшего специальную оговорку о том, что такой приоритет «не является безусловным, а ограничен рамками специального предмета регулирования» <1>. Далее Суд пояснил: «В отношении федеральных законов как актов одинаковой юридической силы применяется правило lex posterior derogat priori («последующий закон отменяет предыдущие»), означающее, что, даже если в последующем законе отсутствует специальное предписание об отмене ранее принятых законоположений, в случае коллизии между ними действует последующий закон; вместе с тем независимо от времени принятия приоритетными признаются нормы того закона, который специально предназначен для регулирования соответствующих отношений» <2>. Как видим, КС РФ в конечном итоге признал приоритет кодифицированных актов перед иными федеральными законами с учетом специфики предмета правового регулирования.
———————————
<1> Постановление КС РФ от 29 июня 2004 г. № 13-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений статей 7, 15, 107, 234 и 450 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации в связи с запросом группы депутатов Государственной Думы» // Вестник КС РФ. 2004. № 4.
<2> Постановление КС РФ от 29 июня 2004 г. № 13-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений статей 7, 15, 107, 234 и 450 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации в связи с запросом группы депутатов Государственной Думы» // Вестник КС РФ. 2004. № 4.
Вероятно, решение проблемы оснований приоритетности применения НК РФ лежит в области теории кодификации, в рамках которой сформулирован важный тезис о том, что предназначение кодекса состоит прежде всего в создании концептуальной основы правового регулирования, аккумулировании «духа» права, проявляющегося во всей совокупности норм и нормативных обобщений кодифицированного акта, которые обязательно должны учитываться в процессе установления смысла права, например при толковании отдельных норм текущего законодательства. Подчеркнем: кодекс в максимально концентрированном, сжатом виде должен аккумулировать в себе нормативно-регулятивные средства, необходимые для установления смысла права применительно к конкретной сфере регулирования. Интегрирующая функция кодексов предполагает наличие общей концептуальной основы и, следовательно, особый содержательный авторитет его соответствующих общих положений, своеобразный «эффект оценки», заключающийся в том, что «немалая доля авторитета кодекса держится не только на содержании его положений, но и на том простом факте, что он именуется кодексом» <3>.
———————————
<3> Рулан Н. Юридическая антропология. С. 202. См. также: Кабрияк Р. Кодификации. С. 159 — 160.
Как отмечают в этой связи Р. Давид и К. Жоффре-Спинози, «…если вести речь о самых старых и самых чтимых кодексах, то иногда… на практике они обладают силой, превосходящей силу иных законов: юристы имеют естественную тенденцию придавать максимальное значение принципам, закрепленным именно в таких кодексах, потому что тщательнее изучали последние, уделяя им больше времени, и по этой причине, с точки зрения «духа» закона, кодексы кажутся им справедливее разного рода специальных законодательных актов» <4>. С.В. Бошно в поиске оснований приоритетности кодифицированных актов приходит к созвучной нам мысли о том, что силу кодифицированных актов «определяет наличие в них исходных норм: принципов, целей, задач, дефиниций, оснований» <5>. Именно в этом проявляется реальная сила авторитета кодифицированного акта.
———————————
<4> Цит. по: Кабрияк Р. Кодификации. С. 163.
<5> Бошно С.В. Кодификационные акты и другие источники права: проблемы приоритета. С. 126.
Поэтому, например, при возникновении противоречий между нормами-принципами (в частности, основными началами законодательства о налогах и сборах, установленными НК РФ) и иными нормами налогового права приоритет должен отдаваться нормам-принципам в силу их конституционно-правового характера. Принципы права здесь выступают своеобразной «истиной в последней инстанции», отражающей «дух» отраслевого правового регулирования.
В заключение отметим, что проблематика российского коллизионного права еще ждет своего разрешения. Многие коллизионные положения не легализованы в законодательстве и обладают статусом правовых обычаев либо правоположений прецедентного характера. Отдельные вопросы о приоритете кодифицированного акта, отраслевом приоритете и т.п. разрешаются не на общеправовом, но лишь на отраслевом и институциональном уровнях, не унифицированы, фрагментарны, доктринально запутанны, что не способствует оптимизации налогово-правового регулирования. Эффективное решение этих проблем возможно лишь в процессе разработки общей теории федерального коллизионного права и принятия соответствующего законодательного акта.
Список литературы
1. Андреева М.В. Правовые позиции КС РФ по порядку вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах // Налоговед. 2004. № 7. С. 21 — 22.
2. Бланкенагель А. Подход к разрешению налоговых споров в ФРГ. Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2003 года / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2004.
3. Бошно С.В. Кодификационные акты и другие источники права: проблемы приоритета // Кодификация законодательства: теория, практика, техника: Материалы Международной научно-практической конференции (Нижний Новгород, 25 — 26 сентября 2008 г.). Н. Новгород: Изд-во Нижегор. акад. МВД России, 2009.
4. Бриксов В.В. О юридической силе кодифицированных федеральных законов // Журнал российского права. 2003. № 8. С. 82 — 92.
5. Головко Л.В. Место кодекса в системе источников уголовно-процессуального права // Государство и право. 2007. № 1. С. 38 — 45.
6. Кабрияк Р. Кодификации. М.: Статут, 2007.
7. Курбатов А.Я. Разрешение коллизий в предпринимательском праве // Законность. 2001. № 3. С. 39 — 42.
8. Петров А.А., Шафиров В.М. Предметная иерархия нормативных правовых актов: Монография. М.: Проспект, 2014. 208 с.
9. Поленина С.В., Сильченко Н.В. Научные основы типологии нормативно-правовых актов в СССР. М.: Наука, 1987. С. 69 — 74.
10. Рахманина Т.Н. Кодификация и системное развитие права // Кодификация законодательства: теория, практика, техника: Материалы Международной научно-практической конференции (Нижний Новгород, 25 — 26 сентября 2008 г.): Сб. ст. / Под ред. В.М. Баранова, Д.Г. Краснова. Н. Новгород, 2009.
11. Рузанова В.Д. Гражданский кодекс РФ: теоретические основы приоритета // Цивилист. 2007. № 3. С. 3 — 7.
12. Рулан Н. Юридическая антропология: Учебник. М.: Норма, 1999.
13. Тихомиров Ю.А. Теория кодекса // Кодификация законодательства: теория, практика, техника: Материалы Международной научно-практической конференции (Нижний Новгород, 25 — 26 сентября 2008 г.): Сб. ст. / Под ред. В.М. Баранова, Д.Г. Краснова. Н. Новгород, 2009.
14. Толстик В.А. Иерархия источников российского права: Монография. Н. Новгород, 2001.
Подписано в печать 15.12.2014
Брызгалин А.В., Гринемаер Е.А., Королева М.В., Федорова О.С., Зырянов А.В., Ефремова Т.А., Труфанов А.Н., Грундел Л.П., Демин А.В., Петров А.А. Из практики гражданско-правового консультирования: вексель, корпоративные отношения, поставка, закупки и прочее // Налоги и финансовое право. 2014. № 11. С. 7 — 130


   


Запись на обучение

Вступление в Торгово — промышленную палату Краснодарского края
14.07.2014 ООО «Бартон» подала заявку на членство в…

Начато сотрудничество с ООО «ИнитГрупп»
23.06.2014 начато сотрудничество с ООО «ИнитГрупп» -…

Начато тендерное сопровождение мебельной компании «Дельта»
30.04.2014 начато тендерное сопровождение мебельной…

Все новости



Отзыв Соколовской Оксаны Евгеньевны
Спасибо за очное обучение по учебным программам…

Отзыв Агаревской Елены Юрьевны
Спасибо, очень понравилось обучение в вашем учебном…

Отзыв Коптяевой Марины Александровны
Спасибо за дистанционное обучение по образовательной…

Все отзывы

Мы Вам перезвоним


  1. В какое время? (в рабочие дни с 9.00 до 18.30)










    Защита от спама, если вы человек - выберите эту опцию.